Территория реализации уставной деятельности организации. Деятельность для собственных нужд

Основной вид деятельности некоммерческой организации (НКО) - деятельность прочих общественных организаций. НКО заключила договор с коммерческой организацией и ежемесячно получает денежные средства на осуществление уставной деятельности с формулировкой "Целевой взнос на осуществление уставной деятельности. НДС не облагается". Иное использование денежных средств договором не предусмотрено.

Полученные средства расходуются НКО согласно утвержденной смете - на оплату труда, налоги, аренду помещения, связь, содержание офиса, командировочные расходы. Иных доходов и расходов НКО не имеет, предпринимательской деятельности не ведет.

Подлежат ли учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль и НДС данные денежные средства?

Пожертвование имущества юридическим лицам может быть обусловлено использованием жертвователем этого имущества по определенному назначению. При этом назначение использования имущества, обусловленное жертвователем, должно отвечать критерию направленности на достижение общеполезной цели, необходимому для признания имущества пожертвованием в смысле, придаваемом ГК РФ.

Согласно ст. 8 Закона общественной организацией является основанное на членстве общественное объединение, созданное на основе совместной деятельности для защиты общих интересов и достижения уставных целей объединившихся граждан.

Статьей 31 Закона определено, что имущество общественного объединения формируется в том числе на основе вступительных взносов и пожертвований.

К расходам на ведение уставной деятельности относятся расходы, направленные на осуществление деятельности, обозначенной в уставе общественного объединения в качестве цели и предмета ее деятельности.

Таким образом, пожертвования, полученные общественной организацией на реализацию ею уставных задач, признаются целевыми поступлениями, не подлежащими налогообложению налогом на прибыль организаций, только в том случае, если полученные средства направлены на достижение общеполезной цели и организация ведет раздельный учет таких поступлений.

В иных случаях поступления в пользу общественной организации учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в качестве безвозмездно полученного имущества в составе внереализационных доходов на основании п. 8 ст. 250 Кодекса.

Что касается налога на добавленную стоимость, то на основании пп. 2 п. 1 Кодекса денежные средства, полученные налогоплательщиком и не связанные с оплатой реализованных этим налогоплательщиком товаров (работ, услуг), в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость не включаются.

Подборка по материалам информационного банка "Финансист" системы КонсультантПлюс. Составитель Каширская Е.В.

) предполагаемые виды деятельности. Информация о них вносится в ЕГРЮЛ либо ЕГРИП в виде кодов по ОКВЭД.

Однако жизнь не стоит на месте. И в процессе ведения бизнеса организации и предприниматели нередко сталкиваются с необходимостью сменить (подчас - кардинально) направление деятельности. При этом многие из них начинают заниматься новым видом деятельности, не позаботившись о том, чтобы изменить существующие или добавить новые коды ОКВЭД в соответствующий госреестр. Действительно, а зачем? Ведь то, что нужный код отсутствует в списке изначально заявленных, не означает, что этим видом деятельности нельзя заниматьс яп. 1 ст. 49 ГК РФ ; Постановления 9 ААС от 23.01.2012 № 09АП-34417/2011-АК ; 20 ААС от 02.03.2012 № А62-4907/2011 . И вообще, эти коды нужны лишь для формирования сводной официальной статистики, чтобы госорганы представляли, чем организация или ИП намерены заниматьс ясм. введение к Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, принятому Постановлением Госстандарта от 06.11.2001 № 454-ст . Так-то оно так.

Тексты упоминаемых в статье Писем Минфина можно найти: раздел «Финансовые и кадровые консультации» системы КонсультантПлюс

Между тем обязанность своевременно (в течение 3 рабочих дней с момента начала ведения новой деятельности) сообщить в регистрирующую ИФНС об изменении кодов ОКВЭД прямо установлена Законо мподп. «п» п. 1 , подп. «о» п. 2 , п. 5 ст. 5 Закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ (далее - Закон № 129-ФЗ) . И за ее неисполнение для руководителя организации (предпринимател япримечание к ст. 2.4 КоАП РФ ) предусмотрена административная ответственность - предупреждение или штраф 5000 руб.ч. 3 ст. 14.25 КоАП РФ Правда, штрафа можно не бояться. Ведь, во-первых, налоговик ист. 23.61 КоАП РФ должны ухитриться обнаружить нарушение в пределах 2 месяцев и 3 дней с начала ведения новой деятельност ич. 1 ст. 4.5 КоАП РФ . В противном случае никаких санкций быть не може тп. 14 Постановления Пленума ВС от 24.03.2005 № 5 . Во-вторых, нигде не установлено, что понимать под началом ведения деятельности.

Однако тех, кто ведет деятельность, о которой нет сведений в ЕГРЮЛ / ЕГРИП, могут ожидать проблемы посерьезнее, чем какой-то маловероятный штраф.

Возможные негативные последствия

Давайте посмотрим, с какими трудностями можно столкнуться.

И вот скажите: чтобы избежать перечисленных проблем, не легче ли внести изменения в госреестр, добавив необходимые или исключив ненужные коды ОКВЭД? По нашему мнению, ответ очевиден.

Как внести изменения в ЕГРЮЛ/ЕГРИП

Для этого в регистрирующую инспекцию нужно подать заявление:

• организации - по форме № Р14001приложение 4 к Постановлению Правительства от 19.06.2002 № 439 с заполненным листом Ж (если коды добавляются) или З (если какой-либо код нужно исключить);
• предпринимателю - по форме № Р24001приложение 19 к Постановлению Правительства от 19.06.2002 № 439 с заполненным листом И (при добавлении кодов) либо К (при их исключении).

Напомним, что указываемый в заявлении код ОКВЭД должен состоять не менее чем из трех циф рпримечания к листу Ж формы № Р14001 и к листу И формы № 24001 .

Посмотрим, как правильно оформить заявление организации.

к.т.н.,
профессор Московского государственного университета
геодезии и картографии

Главной и определяющей особенностью некоммерческих организаций (НКО) является то, что их уставная деятельность не имеет целью извлечение прибыли (рис. 1). Это вытекает из сущности и определения некоммерческой организации , установленных статьей 50 Гражданского кодекса РФ. Под «уставной деятельностью» НКО понимают основную непредпринимательскую деятельность, ради которой данная организация создана. В отличие от коммерческих организаций, деятельность которых всегда преследует получение прибыли, уставная деятельность НКО направлена на достижение общественных благ (ст. 2 Федерального закона «О некоммерческих организациях »).

Рис.1.

Уставная деятельность НКО не связана с выпускомпродукции, ибо это означало бы ведение предпринимательской деятельности,направленной на извлечение прибыли. В рамках уставной деятельности НКО несоздают товаров, не выполняют подрядных работ, не оказывают никаких услуг, авыполняют уставные обязанности.

Для уставной деятельности НКО чужероднымявляется понятие «капитал» как потенциал для извлечения прибыли. Поэтому вбухгалтерском учете при отражении уставной деятельности НКО не используютсясчета 80 «Уставный капитал», 82 «Резервный капитал», 83 «Добавочный капитал».

Отсутствие выпуска продукции означаетнеприменимость терминов «цена», «стоимость», «себестоимость», «амортизация»(амортизация — часть себестоимости продукции). Поскольку уставная деятельностьНКО не связана с реализацией товаров (работ, услуг) и приростом имуществаорганизации, то к ней неприменимо также и понятие «добавленная стоимость».

Основным источником финансирования уставнойдеятельности НКО служат целевые поступления.

Все расходы НКО по уставной деятельностиосуществляются в соответствии со сметой, которая утверждается высшим органомНКО. Источником финансирования расходов по смете может, наряду с целевымипоступлениями, служить и прибыль, получаемая НКО от ведения предпринимательскойдеятельности. НКО имеет право осуществлять предпринимательскую деятельность, нолишь поскольку это служит достижению основных целей,ради которых создана НКО. Иными словами, вся чистая прибыль, получаемая НКО отпредпринимательской деятельности, должна направляться на финансированиеуставной деятельности согласно смете.

Этим определяется существенное различие виспользовании нераспределенной прибыли коммерческими организациями и НКО. Какправило, коммерческие организации используют свою нераспределенную прибыльсогласно решению учредителей (акционеров) при утверждении годовой бухгалтерскойотчетности. После этого в течение отчетного года счет 84 «Нераспределеннаяприбыль (непокрытый убыток)» не дебетуется. У НКО все расходы в течение годаосуществляются согласно смете, утверждаемой высшим органом этой организации навесь календарный год. Поэтому НКО могут в любое время покрывать свои расходы посмете за счет имеющейся у них нераспределеннойприбыли, отражая это по дебету счета 84. При этом обеспечивается возможностьуменьшения целевых поступлений на содержание НКО и ведение еюуставной деятельности.

Обратим внимание на существенное различие всодержании понятия «расходы» у коммерческих и некоммерческих организаций. Длякоммерческой организации расходы, связанные с ее обычными видами деятельности,— это прирост имущества в незавершенном производстве или в товарах,предназначенных для перепродажи. У коммерческих организаций такие расходыникогда не приводят к уменьшению активов, так как они аккумулируются наактивных счетах, формируя будущую себестоимость продукции. Напротив, расходы поуставной деятельности НКО — это непосредственное потребление целевых средств,сопровождающееся уменьшением активов организации.

Например, расходы коммерческой организации, отражаемые посредством записей

не уменьшают активы и валюту баланса. После операции (1) активы и валюта баланса увеличиваются, а после операции (2) возвращаются к исходным значениям.

По отношению к НКО запись (1) неприменима: расходы, связанные с уставной деятельностью НКО, не могут увеличить валюту баланса даже временно. Для некоммерческой организации расходы отражают не с помощью традиционного использования активных имущественных счетов, например счета 20 (что искажало бы действительность), а путем записей

Здесь операция (3) — чисто пассивная. Она связана с использованием (дебетованием) целевых поступлений (источника), отражаемых по кредиту счета 86, с одновременным появлением обязательств на счетах 70, 60, 76. Поэтому после операции (3) валюта баланса не изменяется, а после операции (4) — уменьшится на величину понесенных расходов.

Недостаток записи (3) состоит в том, чтоисчезает синтетический счет, на котором бы обобщались расходы НКО. Можно,конечно, к счету 86 открыть субсчет для использования в (3), но в балансесальдо по этому субсчету исчезнет, и будет фигурировать только общий остатокцелевых средств на счете 86. Поэтому в качестве источника в записи (3) болееправильно использовать не счет 86 «Целевое финансирование», а синтетическийсчет учета расходов по смете НКО. Для этой цели наиболее удобен счет 96«Резервы предстоящих расходов». Как и счет 86, этот счет является пассивным, иотражение на нем расходов по уставной деятельности будет проявляться не вувеличении активов, а в дебетовании источника.

Ежемесячно счет 96 кредитуется на величину предполагаемых расходов согласно смете. Тем самым по кредиту счета 96 образуется резерв предстоящих расходов. При этом резерв может формироваться как за счет целевых поступлений:

После этого фактические расходы отражают по дебету счета 96:

Операции (5) или (6) — чисто пассивные, не изменяющие валюту баланса, а после отражения и оплаты фактических расходов, т.е. после операций (7) и (8), валюта баланса уменьшится на величину расходов.

Все виды обычных резервов, которые предполагаетсоздавать НКО (на оплату отпусков, на ремонт, на возмещение основных средств ит.п.) обязательно должны найти отражение в смете, в ее отдельных статьях. Такчто счет 96 «Резервы предстоящих расходов» автоматически отразит все указанныечастные резервы, по которым можно ввести соответствующие субсчета.

Если НКО выполняет несколько целевых программ, финансируемых за счет целевых поступлений, то целесообразно для каждой из программ открыть субсчет к счету 86 «Целевое финансирование». В этом случае формирование (пополнение) резерва расходов по смете должно осуществляться за счет каждой из программ. Например, начисление доли расходов по смете за счет средств программы 1 отражается записью

а за счет средств программы 2 — записью

В табл. 1 представлены типичные хозяйственные операции, связанные с отражением расходов НКО по уставной деятельности.

Таблица 1

НКО в рамках уставной деятельности не является плательщиком НДС, поэтому в таблице 1отсутствуют операции, отражающие НДС по приобретенным материальным ценностям иподрядным работам. Соответствующие суммы НДС включеныв расходы.

В таблице 2 представлены хозяйственные операции, отражающие приобретение основныхсредств.

В таблице 3 приведены хозяйственные операции, отражающие выбытие основных средствНКО.

В таблице 4 приведены хозяйственные операции, используемые в случаях приобретениянекоммерческой организацией материальных ценностей, по которым ведетсясинтетический учет.

Таблица 2

ПРИМЕЧАНИЯ :

1) В операциях 2 и 3 сумма НДС включена в первоначальную стоимость основных средств, поскольку НКО в рамках уставной деятельности не является плательщиком данного налога (налог невозмещаемый).

2) В операциях 3 и 4 звездочки по кредиту означают возможность появления различных счетов в зависимости от способа выполнения соответствующих работ.

3) Операция 6 отражает тот факт, что средства, зарезервированные сметой в операции 1, не использованы, а возвращены НКО в виде объекта основных средств. Для этого к счетам 86 и 84 могут быть открыты соответствующие субсчета.

Таблица 3

ПРИМЕЧАНИЯ:

1) К счету 01 открыты субсчета в связи с использованием субсчета 01-9 «Выбытие основных средств».

2) Операция 5, п. б) используется, если ликвидируемый объект ранее подвергался дооценке.

Таблица 4

“Финансовая газета”, региональный выпуск, № 36, 2002.

И. ФЕЛЬДМАН
Кафедра экономики и предпринимательства МИИГАиК

О деятельности некоммерческой организации “для собственных нужд”

Глава 21 Налогового кодекса РФ признает в качестве одного из объектов обложения налогом на добавленную стоимость (НДС) передачу товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций (ст. 146, п. 1, пп. 2).

Нередко возникает вопрос, в какой мере и при каких обстоятельствах данное положение применимо к деятельности некоммерческих организаций. Практика показывает, что в этом вопросе много серьезных разночтений. Если для коммерческой организации, осуществляющей предпринимательскую деятельность и имеющей от этой деятельности прибыль, данный вопрос не вызывает особых трудностей, то применительно к некоммерческим организациям он требует уяснения.

Прежде всего отметим, что в Налоговом кодексе отсутствует четкое определение понятия деятельности для собственных нужд. Применительно к некоммерческим организациям возможны две его трактовки:

Трактовка 1. Основная непредпринимательская (далее – “уставная”) деятельность некоммерческой организации – это деятельность для собственных нужд, поскольку она направлена на достижение целей, ради которых некоммерческая организация была создана.

Трактовка 2. Уставная деятельность некоммерческой организации не имеет целью извлечение прибыли (ГК, ст. 50, п. 1) и направлена на достижение общественных благ (Федеральный закон от 12.01.96 № 7-ФЗ “О некоммерческих организациях”, ст. 2, п. 2). Следовательно, ее нельзя считать деятельностью “для собственных нужд”.
Иными словами, возникает ключевой вопрос: может ли уставная деятельность, осуществляемая некоммерческой организацией без привлечения сторонних лиц (т.е. выполняемая собственными силами), считаться деятельностью “для собственных нужд”? Оговорка о ведении уставной деятельности собственными силами здесь существенна, так как только в этом случае может действовать ст. 146, п. 1, пп. 2.

Допустим, что некоммерческая организация осуществляет только уставную деятельность (предпринимательская деятельность отсутствует). В этом случае единственный источник финансирования – целевые поступления.

Для данной некоммерческой организации трактовка 1 означала бы, что любое использование целевых поступлений на содержание организации и ведение уставной деятельности представляет объект налогообложения по НДС. В самом деле, согласно трактовке 1, использование целевых поступлений должно рассматриваться как выполнение работ (оказание услуг) для собственных нужд, причем формально расходы на эту деятельность не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль, т.к. последняя отсутствует. Налицо все условия пп. 2, п. 1, ст. 146 НК. Но принять данную трактовку – значит потребовать, чтобы изначально все целевые поступления увеличивались на величину НДС, т.е. отождествлялись с выручкой от продаж, что совершенно не согласуется с сущностью целевых поступлений и противоречит принятому выше допущению об отсутствии у организации предпринимательской деятельности.

Это означает, что правильной является трактовка 2, а именно: уставная деятельность некоммерческой организации – это деятельность не для собственных нужд, а на благо общества. Следовательно, расходы, связанные с уставной деятельностью некоммерческой организации, не могут считаться передачей товаров (работ, услуг) для собственных нужд и не могут образовать у некоммерческой организации объект налогообложения по НДС. Поскольку не делалось никаких предположений о конкретном содержании уставной деятельности, то полученный вывод справедлив для всей уставной деятельности некоммерческой организации (т.е. нет оснований считать, что какая-то часть уставной деятельности может рассматриваться как деятельность “для собственных нужд”). Не считается деятельностью для собственных нужд нецелевое расходование некоммерческой организацией части своих целевых средств. Согласно ст. 250, п. 14 НК РФ, эта часть средств признается внереализационным доходом и облагается налогом на прибыль.

Вывод о правильности использования трактовки 2 очевиден и с другой точки зрения. К уставной деятельности некоммерческой организации неприменимы понятия продукции, ее себестоимости и стоимости. Следовательно, при осуществлении только уставной деятельности в некоммерческой организации не может формироваться и добавленная стоимость (которая у коммерческих организаций складывается из затрат труда на изготовление и реализацию продукции, амортизации и прибыли). Поэтому использование целевых средств в рамках уставной деятельности некоммерческой организации (когда отсутствует реализация и нет внереализационных доходов) не может стать объектом обложения НДС.
Получается, что деятельность некоммерческой организации, осуществляемая за счет целевых поступлений, ни при каких условиях не может приводить к появлению объекта налогообложения по НДС в соответствии со ст. 146, п. 1, пп. 2 НК. Действительно, если целевые поступления расходуются по своему назначению, то это – расходы, связанные с уставной деятельностью, и согласно трактовке 2 деятельность для собственных нужд и объект налогообложения по НДС отсутствуют. Если же целевые поступления расходуются не по назначению, то объект налогообложения по НДС также отсутствует, потому что в этом случае возникает объект обложения налогом на прибыль.

Таким образом, передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд может иметь место у некоммерческой организации лишь вне рамок уставной деятельности и вне рамок использования целевых средств. Иными словами, это может наблюдаться лишь у тех некоммерческих организаций, которые ведут предпринимательскую деятельность или имеют нераспределенную прибыль от прошлой предпринимательской деятельности. (Кстати, это – лишний довод в пользу сохранения раздельного учета нераспределенной прибыли и целевых поступлений и недопустимости перечисления в конце года полученной чистой прибыли в кредит счета 86 “Целевое финансирование”, что иногда предлагают).

С учетом изложенного приходим к выводу, что деятельность “для собственных нужд” может выражаться у некоммерческих организаций, главным образом, в форме передачи для внутреннего использования продукции (товаров, работ, услуг) собственного производства, осуществляемого в рамках предпринимательства. Исключение составляет продукция, используемая в уставной деятельности, а также продукция, расходы на которую принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль.

Другой формой деятельности “для собственных нужд” может быть передача для внутреннего использования результатов собственной деятельности, полученных некоммерческой организацией за счет нераспределенной прибыли, при условии, что это не является частью уставной деятельности.
Для практических целей полезно перечислить условия, при соблюдении которых к некоммерческой организации применимо положение статьи 146, пункт 1, подпункт 2 Налогового кодекса РФ:

1. передаются для внутреннего использования результаты собственной деятельности (продукция или результаты, полученные за счет чистой прибыли);
2. целевые средства не используются;
3. передача не является частью уставной деятельности;
4. расходы на передаваемую продукцию не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль.

Проиллюстрируем это следующими примерами.

Пример 1. Некоммерческая образовательная организация помимо уставной деятельности осуществляет издание и продажу учебной литературы. Часть этой литературы передана для использования в своем учебном процессе. Возникает ли объект налогообложения согласно ст. 146, п. 1, пп. 2 НК?
Если приобретение учебной литературы является частью уставной деятельности данной некоммерческой организации, то не соблюдается условие 3, и объект налогообложения отсутствует. Если же приобретение учебной литературы выходит за рамки уставной деятельности, то налицо все признаки передачи продукции для собственных нужд. В этом случае возникает налоговая база по НДС, равная рыночной стоимости переданной литературы.

Пример 2. В некоммерческой научной организации образован участок предпринимательской деятельности (сборка и продажа оргтехники) и работает клуб, финансируемый за счет прибыли. Оргтехникой своего выпуска оснащены офисы участка сборки и клуба. Каковы налоговые последствия?
Это – типичные примеры передачи продукции для собственных нужд, поскольку в обоих случаях отсутствует расходование целевых средств и использование переданной продукции не является частью уставной деятельности некоммерческой организации. Но объект налогообложения возникает только в отношении оргтехники, переданной клубу. Клуб содержится за счет прибыли, следовательно, затраты на переданную клубу продукцию не будут приняты к вычету, и соблюдается условие 4. Налоговая база по НДС равна в этом случае рыночной стоимости переданной клубу оргтехники. Затраты же на оргтехнику, переданную участку сборки, войдут в состав себестоимости продукции (в полной мере или через амортизационные начисления – в зависимости от стоимости объектов основных средств), т.е. будут приняты к вычету при исчислении налога на прибыль от предпринимательской деятельности. Поэтому в данном случае объект налогообложения по НДС отсутствует.
Если бы некоммерческая организация использовала не свою продукцию, а закупила оргтехнику, то объект налогообложения отсутствовал бы в обоих случаях, т.к. не соблюдается условие 1.

Пример 3. Товарищество собственников жилья (ТСЖ) решило не заключать с РЭУ договор о техническом обслуживании общего имущества дома, а выполнять эту работу самостоятельно. Некоторые специалисты полагают, что в данном случае имеет место оказание услуг для собственных нужд, и возникает объект налогообложения. Это – ошибочное мнение. Функция технического обслуживания общего имущества дома составляет часть уставной деятельности ТСЖ (не соблюдается условие 3). Поэтому осуществление данной функции нельзя рассматривать как оказание услуг, и оно не может трактоваться как деятельность ТСЖ “для собственных нужд”.

Пример 4. Жилищно-строительный кооператив (ЖСК) сформировал ремонтную группу и произвел ремонт крыши дома за счет нераспределенной прибыли, полученной от сдачи в аренду нежилого помещения. Имеет ли место выполнение работ для собственных нужд?
Содержание и ремонт общего имущества дома – одна из основных сторон уставной деятельности ЖСК. Как и в предыдущем примере, здесь не соблюдено условие 3. Поэтому деятельность “для собственных нужд” и объект налогообложения по НДС отсутствуют.